从成本性态角度透视企业利润的实现

doi:10.3969/j.issn.1008-9640.2014.03.139

开封教育学院学报

JournalofKaifengInstituteofEducation

2014年3月20日

Mar.202014

从成本性态角度透视企业利润的实现

李菊敏

（南阳农业职业学院，河南南阳

473000）

摘要：企业成本的形成从会计学的角度可以分为直接材料、直接人工和制造费用。按照这种分类，得到

成本数据需要一个较长形成和计算过程，不能满足企业管理者的决策需要。企业的管理人员在进行计划和决策时，通常以数量为起点，以利润为目标，但这中间却隔着收入与成本。对于收入指标，管理人员可以根据数量和单价来估计，也可以根据订单来确定；而成本则不然，管理人员不能用单位成本乘以数量来判断，因为数量变化后，单位成本也会变化。因此，管理人员就需要一个与业务量有着比较直接关系的成本资料，从而把握企业能够实现的利润空间。本文从成本性态的角度对企业成本进行分析，建立成本模型，分析企业在不同条件下的盈利方式，从而帮助企业管理者进行决策和计划。

关键词：成本性态；销售量；利润

中图分类号：D631.1文献标识码：Ａ一、根据成本性态建立成本模型

所谓成本性态是指成本总额对业务量的依存关系。在这里，业务量是指企业的生产经营活动水平的标志量。可以是投入量、也可以是产出量。通常可以表现为产品产量、人工工时、销售额、主要材料处理量、生产能力利用百分数、机器运转时数、运输吨公里等。当业务量变化时，会引起各种成本的不同变化，这种变化是由于不同成本的不同性态所作用的。按成本性态，企业成本大体上可以分为三种：即固定成本、变动成本和混合成本。

固定成本是指在一定业务量的范围内，其成本总额不随业务量的增减变化而变化，但单位变动成本随业务量的变化呈反方向变化的成本。通常包括房屋设备的租赁费、保险费、广告费、管理人员薪金以及按直线法计提的固定资产折旧、土地使用税等。

变动成本是指在特定的业务量范围内，其总额会随业务量的变动而呈正方向变动，但单位变动成本（单位业务量负担的变动成本）不随业务量变动而变动的成本。通常包括生产成本中的直接材料、直接人工和制造费用中随产量正比例变化的物料费、燃料费、动力费、计件工资形式下的生产工人工资等费用。

混合成本就是“混合”了固定成本和变动成本两种不同性质的成本。一方面，它们要随业务量的变化而变化；另一方面，它们的变化又不能与业务量的变化保持着纯粹的正比例关系。混合成本兼有固定与

文章编号：1008-9640（2014）03-0280-03变动两种性质，可以按照一定的方法（比如高低点法）将其分为固定成本和变动成本。

根据成本性态，建立企业的总成本模型：总成本=固定成本总额+变动成本总额=固定成本总额+（单位变动成本×业务量）二、从成本性态下的成本模型透视企业盈利（一）利润与销售量、成本的关系模型企业一般都使用损益法计算利润。利润=销售收入-总成本由于，销售收入=单价×销售量总成本=固定成本总额+变动成本总额=固定成本总额+（单位变动成本×业务量）所以，利润=单价×销售量-单位变动成本×销售量-固定成本

从而得到：

固定成本+利润

单价-单位变动成本（二）通过计算盈亏临界点确定企业实现利润的销售量=界点

所谓盈亏临界点，就是指企业利润与企业成本恰好相等时的销售量，此时，企业的利润为零。企业要想有利润，就需要制造和销售超过盈亏临界点的产品数量。如果企业的盈亏平衡点高，意味着企业必须销售较多的产品才不至于亏损，在市场销售量一定的情况下，盈利的空间就会比较小；反之，如果企业的盈

收稿日期：2014-02-25

作者简介：李菊敏（1965—），女，河南邓州人，南阳农业职业学院高级讲师，管理学硕士。研究

向：财务管理。

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亏临界点低，意味着企业只须销售较少的产品就能保本，在市场销售量一定的情况下，盈利的空间就会比较大。

单一产品的盈亏临界点的销售量，可根据销售量

=固定成本+利润单价-单位变动成本模型进行计算，此时的利润视为零。

例永兴公司是一家以自行车和锂电电动车研发为主，集设计、制造、销售和服务为一体高科技集团化企业。现有自行车生产能力35万辆，售价为500元；锂电电动车生产能力70万辆，售价为1900元。按成本性态对永兴公司2013年成本资料进行分配，相关情况如下表所示。

成本性态分配表

单位：元

项目自行车成本锂电电动车成本单位变动成本3301100固定成本55000000180000000自行车的盈亏临界点销售量

=

固定成本+利润单价-单位变动成本=55000000+0500330=323529（辆）

锂电电动车的盈亏临界点销售量

=

固定成本+利润单价-单位变动成本=180000000+0

19001100=225000（辆）

以上计算结果表明，永兴公司在自行车项目上，只有当销售量超过323529辆时，才有利可图，当销售量低于此界点，企业是亏损的。在自行车项目上，企业的生产能力只有35万辆，而盈亏临界点就达到了323529辆，盈亏临界点的销售量比较高，企业在这个项目上的利润空间比较小。在锂电电动车项目上，销售量的最低界点是225000辆，企业的生产能力是70万辆，盈亏临界点比较低，企业的盈利空间比较大。

（三）从成本性态角度分析停产亏损产品对企业利润的影响

就现代企业的经营状况看，多元化经营的企业很多，特别是大型企业，会安排多项目多产品的生产任务。但在这些产品生产过程中，会有一些产品赚钱，也有一些产品不赚钱，甚至亏损，对企业总利润产生负影响。对于亏损的产品，直观来进行决策的话，只有停产才能不影响企业总利润，但由于成本性态的存在，事实情况并非如此。仍以永兴公司相关资料为例进行说明。

我们通过上面的盈亏临界点分析得出，永兴公司

的自行车销售量达到323529辆才保本，锂电电动车的盈亏临界点销售量是225000辆。现在永兴公司通过市场调查，预计自行车的销售量只能保持在25万辆，低于盈亏临界点销售量，处于亏损状态。锂电动车的销售数量可以达到60万辆，有利润空间。那么，对自行车项目是应该继续保持生产还是叫停呢？

企业利润计算表

项目自行车

锂电电动车

销售量单价销售额销售量单价销售额

销售额（万辆）（元）（万元）（万辆）（元）（万元）25

500

12500

60

1900

114000

变动成本330（元）×25（万辆）=8

1100（元）×60（万辆）

250（万元）

=66000（万元）

固定成本5500（万元）18000（万元）利润总额-1250（万元）

30000（万元）

公司总利润

-1250+30000=28750（万元）

以上计算结果表明，锂电电动车产品是盈利产品，利润额为30000万元，而自行车是亏损产品，亏损1250万元，对企业总利润也产生了负影响。那么，自行车项目是否还要继续生产呢？直观分析，企业为了提高利润，应该不再安排自行车产品的生产。事实情况是这样吗？下面我们通过计算来回答这个问题。

若安排自行车产品的生产，永兴公司的利润总额为：

利润总额=-1250+30000=28750（万元）；若不安排自行车产品的生产，永兴公司的利润总额为：

利润总额=114000-66000-（18000+5500）=24500（万元）

以上计算过程表明，虽然安排自行车产品生产，会发生1250万元的亏损，对企业总利润产生负影响，减少了锂电电动车给企业创造的利润。但如果把自行车产品叫停，企业总利润不仅没有增加，反而减少了4250万元。这是由于成本性态的作用。

上面我们定义了成本的性态，就变动成本而言，其总额随业务量增减变化而呈正方向变化，而固定成本总额不随业务量变化而变化。如果一种产品停产，只能使变动成本不再发生，而固定成本总额部分不随业务量增减变化而变化。也就是说，无论自行车产品是否停产，其自行车生产过程的固定成本部分照常发生。比如，固定资产折旧属于固定成本，现行会计制度对固定资产折旧的规定是，房屋和建筑物，不管是否使用都要计提折旧；在用固定资产无论是否安排生产都要计提折旧。再如，很多企业的管理团队，属于团队效益，如果拆分管理团队，就会导致管理团队的管理效果丧失，所以，即使企业生产规模缩小，管

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理团队仍然需要继续保持，其管理费用也就照常发生了。就永兴公司而言，如果自行车产品停产，自行车生产过程发生的固定成本就由锂电电动车承担了，因此，就导致锂电电动车的成本增加，利润减少，从而导致永兴公司的总利润不增加反而减少了。

判断某种产品是否停产的基本标准是，分析这种产品带来的亏损是否大于其固定资产的成本，如果亏损额大于固定资产成本，就必须叫停该产品的生产。

（四）运用成本性态原理分析低于成本价格的订货能否给企业带来收益

在企业经营活动中，有时候会出现这样的状况：客户订货价格低于企业最低销售价格，甚至低于成本价。我们是否接受订货呢？直观分析，销售价格低于最低销售价，甚至低于成本价，肯定是不能接受这种订货的，但由于成本性态的存在，企业管理人员要分析具体情况，进行决策。

仍以永兴公司的上述资料为例进行说明。生产能力条件：锂电电动车的生产能力是70万辆，现在安排了60万辆的电动车生产量，有10万辆生产能力的剩余。

销售价格：每辆锂电电动车销售价格为1900元。成本条件：成本总额=固定成本+变动成本=66000+18000=84000（万元）

单位产品成本=84000/60=1400（元）。

订货条件：一客户愿以每辆锂电电动车1380元的价格订购8万辆锂电电动车。

分析决策：企业是能否接受订货？

对于这个问题，直观分析，该客户的订货价格，不仅低于销售价格，而且还低于成本，如果接受订货，每辆车就亏损20元（1400-1380），总计亏损160万元（80000×20）。但如果我们在成本性态下进行分析，事实情况并非这样。无论企业是否接受订货，固定成本都要发生，如果接受订货，企业也不需要新增固定资产（因为企业有10万辆锂电电动车的剩余生产能力）。因此，管理人员在进行决策时，只需考虑产品的变动成本。用订货价格与变动成本进行比较，如果订货价格高于变动成本，就可以接受订货，否则，则不能接受订货。本案例中，每辆电动车的订货价是1380元，而每辆电动车的变动成本只有1100元，因此，企业接受订货每辆车还有280元的收益空间，因此，可以接受订货。

8万辆锂电电动车的变动成本=1100×8=8800（万元）

8万辆锂电电动车的收入=1380×8=11040（万元）企业可实现利润=11040-8800=2240（元）282

运用成本性态原理对企业是否接受订货进行决策时，必须满足两个条件：第一，企业的剩余生产能力能满足订货的数量要求，接受订货不需要增加新的资产；第二，客户的订货价格必须高于变动成本。

三、从成本性态角度分析企业利润的实现具有局限性

（一）对影响成本变动的因素考虑不全面按成本性态对产品成本进行分类，是建立在企业会计核算资料的基础上，并且这种分类主要考虑的是业务量变动对企业成本和利润的影响，而成本的变动还要受到其他来自内部和外部各种因素变动的影响。如企业领导进行决策时的心理因素、竞争者的策略以及原材料价格等各方面因素的影响。因此，成本性态分析法只能辅助管理人员进行短期经营决策，而不能代替会计核算资料对企业利润实现进行控制。

（二）“成本与产量之间完全线性联系”的假定不尽切合实际

一方面，成本性态分析的假设前提是成本的变动率是线性的，但在许多情况下，成本与产量之间的联系是非线性的；另一方面，固定成本与变动成本的成本性态，在一段有限的期间和一个有限的产量范围内，才是正确的，如果超过了一定时期或者一定的业务量范围，成本性态的特点就有可能发生变化，使得成本性态分析及其结果的应用必须保持在一定的相关服务内。也正是因为相关范围的多变性，使得成本性态分析只能用于短期分析，而不能用于企业的长期分析。

（三）半变动成本的分解方法含有估计的成分分解半变动成本，一般有历史成本分析方法、工程研究法、账户分类法和高低点法等。但不管是哪一种分解方法都带有一定程度的假定性，都是借助某一种相关要素来估计成本。所以，其分解的结果均不可能十分准确。

参考文献

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（责任编辑：张红雨）

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